від  05.07.2012 №574

Узагальнююча податкова консультація щодо визначення курсових різниць від перерахунку операцій у іноземній валюті, заборгованості та  іноземної валюти

У консультації використовуються такі скорочення:

Податковий кодекс України – Кодекс;

Закон України від 24 травня 2012 №4834 - VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» – Закон;

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193 – П(С)БО 21.

Оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті передбачено статтею 153 розділу III «Податок на прибуток підприємств» Кодексу.

Так, підпунктом 153.1.2 пункту153.1 статті 153 Кодексу встановлено, що витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.

Згідно з п.п.153.1.3 п.153.1 ст.153 Кодексу визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) –  у складі витрат платника податку.

Згідно з п.4 П(С)БО 21, курсова різниця – це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; монетарні статті – статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.

Згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку під заборгованістю слід розуміти будь-яку заборгованість по розрахунках з постачальниками, покупцями та іншими дебіторами і кредиторами.

У разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від'ємна різниця між доходом від продажу та балансовою

вартістю такої валюти, металів або вартістю на дату здійснення операції, якщо вона була проведена після дати звітного балансу (п.п.153.1.4 п.153.1 ст.153 Кодексу).

У разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається позитивна або від'ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти.

Термін "балансова вартість іноземної валюти" для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату звітного балансу.

Термін "вартість іноземної валюти на дату здійснення операції" для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату здійснення операції.

Статтею 13 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначено, що датами звітного балансу є останній день кварталу, тобто: 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня.

Доходи та витрати  відповідно до п.135.2 ст.135 та п.138.2 ст.138 Кодексу визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів або здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 

Підпунктом 153.1.4 пункту 153.1 статті 153 Кодексу у редакції Закону, який набрав чинності 01.07.2012 передбачено, у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від'ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти, металів.

Термін "балансова вартість іноземної валюти" для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату звітного балансу або на дату здійснення операції залежно від того, яка дата настала пізніше.

Запитання 1: як проводиться облік  придбаної іноземної валюти, якщо вона обліковується на рахунках платника податку станом на кінець кварталу в якому таку валюту придбано?

Відповідь: якщо платник податку придбавав іноземну валюту у звітних періодах до 01.07.2012 та до кінця кварталу (до дати звітного балансу) така валюта обліковується на його рахунках, то до складу доходів або витрат платника податку включається позитивна чи від’ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату звітного балансу.

Якщо платник податку придбавав іноземну валюту у звітних періодах після 01.07.2012 та до кінця кварталу (до дати звітного балансу) така валюта обліковується на його рахунках, то до складу доходів або витрат платника податку включається позитивна чи від’ємна різниця між:

курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання;

курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату звітного балансу.

Запитання 2: якщо іноземну валюту придбано та продано або  перераховано в оплату товарів (робіт, послуг), в погашення заборгованостей в іноземній валюті  до дати звітного балансу (протягом одного кварталу), то як відображається операція з придбання такої валюти?

Відповідь: якщо іноземну валюту придбано та продано або  перераховано в оплату товарів (робіт, послуг), в погашення заборгованостей в іноземній валюті у звітних періодах до 01.07.2012 до дати звітного балансу (протягом одного кварталу), то операція з придбання іноземної валюти з метою визначення об’єкта оподаткування платником податку не відображається.

Якщо іноземну валюту придбано та продано або  перераховано в оплату товарів (робіт, послуг), в погашення заборгованостей в іноземній валюті у звітних періодах після 01.07.2012 до дати звітного балансу (протягом одного кварталу), то до складу доходів або витрат платника податку включається позитивна чи від’ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання.

Запитання 3: як проводитиметься оподаткування операцій з продажу іноземної валюти?

Відповідь: у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від'ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти, визначеною за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату здійснення такої операції.

Запитання 4: яким чином в умовах дії Кодексу відображаються операції з придбання однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту ?

Відповідь: операції з придбання однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту розглядаються як дві одночасно здійснені операції: продаж та придбання відповідної іноземної валюти, порядок оподаткування яких передбачено п.п. 153.1.4 п.153.1 ст.153 Кодексу.

Запитання 5: чи проводиться перерахунок курсових різниць за заборгованістю, що не враховується у податковому обліку (наприклад, заборгованість за кредитом та відсотками, якщо кредитні кошти використовуються не у межах господарської діяльності, заборгованість перед нерезидентом за послуги маркетингу, роялті, якщо такі витрати не враховуються у складі витрат, тощо) ?

Відповідь: Так, проводиться, оскільки відповідно до П(С)БО №21 така заборгованість є монетарною статтею.

Запитання 6: як здійснюється перерахунок курсових різниць при частковому погашенні заборгованості в іноземній валюті?

Відповідь: перерахунок курсових різниць при частковому погашенні заборгованості в іноземній валюті здійснюється відповідно до П(С)БО №21.

Запитання 7: чи здійснюється перерахунок курсових різниць по іноземних інвестиціях?

Відповідь: по іноземних інвестиціях курсові різниці не перераховуються.

Запитання 8: чи враховується для розрахунку обмеження витрат відповідно до пункту 141.2 статті 141 Кодексу дохід від перерахунку курсових різниць по боргових зобов’язаннях на користь нерезидентів, які володіють 50 та більше відсотками статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) платника податку або пов’язаних з ними осіб?